Przyszłość zaczęła się dawno temu

Do takiej refleksji skłoniło mnie udostępnienie w e-Bibliotece moich dwóch archiwalnych artykułów. Oba powstały z okazji konferencji naukowych „Wyzwania współczesnej rachunkowości i audytu”, zorganizowanych w 2010 i 2011 r. z inicjatywy Sopockiej Szkoły Wyższej. Teksty łączy to, że opisują ówczesną rzeczywistość poprzez szukanie jej źródeł w przeszłości oraz próbują wskazać kierunek niezbędnych zmian.

Artykuł „Czy zasłużyliśmy już sobie na nowy Enron?” był reakcją na wejście w życie nowej ustawy o biegłych rewidentach. W międzyczasie powstała już kolejna – jest to więc dobry moment na podsumowanie.

Wzrost wolumenu transakcji gospodarczych, rozwój technologii informatycznych, globalizacja czy ciągły przyrost i rosnące skomplikowanie prawa, regulacji oraz standardów determinujących działalność gospodarczą tak przedsiębiorstw, jak i audytorów wpłynęły istotnie na ewolucję współczesnej rewizji finansowej. Głośne skandale finansowe przełomu wieków, związane z oszukańczą sprawozdawczością finansową (np. WorldCom, Enron, Parmalat), zachwiały jednak stabilnością profesji.

W ostatnim dwudziestoleciu postawiono liczne pytania dotyczące m.in. efektywności funkcjonowania rynku usług audytorskich oraz podano w wątpliwość zdolność audytorów do samoregulacji, ich niezależność oraz możliwość i chęć samodzielnego rozwiązania zidentyfikowanych problemów. Niektórzy nawet obwiniali audytorów o wywoływanie kryzysów gospodarczych.

Wina nie została dowiedziona, co jednak nie przeszkodziło w ukaraniu domniemanego grzesznika, czyli całej profesji. Poza skutkami takimi jak doprowadzenie do upadku Arthura Andersena pojawiła się niezbyt oryginalna idea „przykręcenia śruby” i bezpośredniej interwencji rządów i organizacji ponadnarodowych w funkcjonowanie audytu zewnętrznego. Przejawem tego były jak zwykle nowe regulacje oraz ciała nadzorujące, które pojawiły się w większości rozwiniętych krajów świata.

Upadek Enronu w USA przyczynił się m.in. do wydania w 2002 r. ustawy Sarbanes-Oxley oraz powstania Rady Nadzoru nad Rachunkowością Spółek Publicznych (PCAOB). W Polsce przejawem tej ogólnoświatowej tendencji była wydana w 2009 r. ustawa o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz nadzorze publicznym. Ograniczyła radykalnie samorządność korporacji biegłych rewidentów i wprowadziła nowy organ: Komisję Nadzoru Audytowego, kontrolowaną w pełni przez Ministerstwo Finansów. Kolejna ustawa z 2017 roku „przykręca śrubę” jeszcze bardziej.

Czy dotychczasowe działania międzynarodowe i podążające za nimi krajowe okazały się skuteczne? Moim zdaniem nie. Decydenci skoncentrowali się bowiem na objawach, a nie przyczynach. Intencją wprowadzenia większego nadzoru było zapewnienie, by audyt prawidłowo wypełniał swoje funkcje, a firmy audytorskie i biegli rewidenci mogli być rozliczeni w przypadku ujawnienia nieprawidłowości. Nowe wymogi miały również podwyższyć jakość prac rewizyjnych. Zamiast tego podwyższyły – znacząco – koszty prowadzenia działalności.

Nasi interesariusze muszą w końcu zrozumieć, że płacić należy za rzetelny audyt, a nie za sprawozdanie z badania. Audytor zaś powinien być w stanie zrozumieć i odpowiednio wycenić ryzyko, na jakie jest narażony. Jakość powinna być sowicie wynagradzana, a dopiero wtedy można mówić o surowym karaniu za błędy.

Typowy dylemat współczesnego audytora to godzenie wyższych kosztów badania z niższymi stawkami za audyt. Wagę zamiast do jakości coraz częściej przykłada się do przestrzegania formalnej zgodności z przepisami. Pośrednio zmuszono audytorów do szukania możliwości ograniczenia czasu spędzonego na badaniu. Nacisk kładziony jest więc na wypełnianie dokumentacji rewizyjnej tak, aby nie została zakwestionowana przez kontrolerów zewnętrznych. Jest coraz mniej czasu na twórcze, niestandardowe myślenie o tym, co może pójść źle.

To kieruje nas do artykułu ,,Metodyka badania sprawozdań finansowych poprzez identyfikację i pomiar ryzyk gospodarczych – problemy ze stosowaniem’’, który był reakcją na ukazujące się wówczas w literaturze krajowej wyniki badań i analiz na temat przyczyn skandali finansowych. To, o czym się nie mówiło u nas – w przeciwieństwie do krajów zachodnich – a co również mogło się przyczynić do kryzysu zaufania do rewizji finansowej, to sam proces badania.

Tekst koncentruje się na przyczynach wykorzystania identyfikacji i pomiaru ryzyk gospodarczych do badania sprawozdań finansowych oraz związanych z tym problemach, jakie pojawiły się w praktyce międzynarodowej. Minęło siedem lat, a polscy biegli rewidenci dopiero teraz wdrażają nowe standardy badania oparte na tym modelu - za wcześnie więc chyba na wiarygodną refleksję ugruntowaną w danych krajowych. Warto jednak przygotować się, badając doświadczenia innych.

Na świecie nie ma powszechnego przekonania co do praktycznych korzyści wynikających ze zwracania w trakcie badania sprawozdań finansowych większej uwagi na ryzyka gospodarcze. Zwolennicy tego podejścia twierdzą, że lepiej poinformowani audytorzy łatwiej wykryją przypadkowe i zamierzone błędy. Dzieje się tak, ponieważ są w stanie w sposób bardziej przemyślany przeprowadzać procedury badawcze i wyciągać wnioski na podstawie zebranych dowodów.

Przeciwnicy podnoszą argumenty, że nacisk na ryzyka gospodarcze może skłaniać audytorów do mniej uważnego poszukiwania dowodów rewizyjnych na poziomie kont księgowych. Przykładowo, jeżeli ryzyka gospodarcze są oceniane na poziomie niskim, audytorzy mogą być mniej chętni do głębszej analizy dowodów, które mogą odzwierciedlać potencjalne problemy, a ich niepokój z tym związany będzie zanikać. Poza tym, jeżeli jest to takie dobre podejście do badania, to dlaczego jego stosowanie nie zapobiegło skandalom finansowym ostatnich dwudziestu lat? Trzeba również pamiętać, że badanie nakierowane na ryzyko jest pod wieloma względami trudniejsze od innych, gdyż dużo większe znaczenie ma tu osąd zawodowy oraz potrzeba całościowego zrozumienia jednostki i środowiska, w jakim ona działa – w tym jej systemu kontroli wewnętrznej i rachunkowości – a następnie poznania i oceny ryzyka wystąpienia istotnego zniekształcenia w badanym sprawozdaniu finansowym. A z tym - jak dowodzi praktyka - bywa różnie.

Zasygnalizowane w 2011 roku problemy każą mi podtrzymać postawione wówczas pytanie o jakość bazy wiedzy i narzędzia posiadane przez audytorów. Przez ponad sto lat wykorzystywaliśmy de facto metody i narzędzia ery industrialnej, zgodnie z którymi praktycznie każda rzecz może być zbadana, policzona i zmierzona, a jej wartość w prosty sposób porównana z fakturami lub innymi dokumentami księgowymi. Ten świat już odchodzi w przeszłość. Niektórzy stawiają w związku z tym tezę, że osiągnięte już zostały granice rozwoju obecnej metodyki badania sprawozdań finansowych oraz, co wydaje się z tym nierozerwalnie związane, że należy rozważyć alternatywne formy rewizji, rachunkowości i sprawozdawczości.

Motorem rozwoju tak nauki, jak i praktyki jest stawianie pytań. Nawet, jeśli nie wymyślono lepszej metodyki badania, warto myśleć o przyszłości – choćby po to, aby inicjować jej doskonalenie lub zastąpienie czymś lepszym.